TRATAMIENTO CONTABLE DE USUFRUCTO Y CONTRATO DE MANDATO

TRATAMIENTO CONTABLE DE USUFRUCTO Y CONTRATO DE MANDATO

CTCP Nº de Radicación  2024-0369 20 de septiembre de 2024

TRATAMIENTO CONTABLE DE USUFRUCTO Y CONTRATO DE MANDATO

CONSULTA (TEXTUAL)

“(…) Agradezco me colaboren con la respuesta a la siguiente consulta:

Actualmente la sociedad A es dueña de un terreno que no está construido, en agosto de este
año celebra un usufructo a título gratuito con las personas naturales X, W, T, en el que se
transfiere el goce o usufructo por un tiempo fijo (determinado por la vida de cada usufructuario)
de un porcentaje de las cabañas que previamente obtuvieron las licencias de construcción. El
nudo propietario a su vez tiene un contrato de mandato con las personas naturales X, W, T
que le permite efectuar toda la construcción y los usufructuarios harán el reintegro de los costos
y gastos de la construcción.

1. ¿Las construcciones que se van a hacer se deben reconocer contable y tributariamente como
activos de la sociedad A, es decir, inicialmente como construcciones en curso y posteriormente
como construcciones y edificaciones? De ser así, ¿En qué proporcionalidad y tiempo lo debe
reconocer la sociedad A?

2. La respuesta anterior es afirmativa, ¿cuál sería el registro contable de esta construcción
teniendo en cuenta que los costos de la construcción serán reintegros por los usufructuarios. O
se debe reconocer al terminar la construcción como activo con el costo determinado por un
avaluador?

3. Mensualmente, la sociedad A le cobrará a cada usufructuario según su porcentaje el valor
del reintegro de costos y gastos de construcción, estos reintegros se deben llevar en cuentas de
orden al igual que la construcción en curso, cual es la manera correcta de registrar estas
operaciones? Y las facturas que se reciben a nombre de la sociedad A por concepto de la
construcción se deben registrar en una cuenta por cobrar a los usufructuarios? (…)”.

RESUMEN:

El usufructuario no reconocerá la propiedad (inmueble recibido en usufructo) como un
activo.

CONSIDERACIONES Y CONCEPTO

El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP), en su calidad de organismo
permanente de normalización técnica de Normas de Contabilidad, Información
Financiera y Aseguramiento de la Información, adscrito al Ministerio de Comercio,
Industria y Turismo, y conforme a las disposiciones legales vigentes, principalmente las
contempladas en la Ley 43 de 1990, la Ley 1314 de 2009 y los decretos que las
desarrollan, procede a dar respuesta a la consulta de manera general, sin pretender
resolver casos particulares, en los siguientes términos:

En referencia a la consulta y de acuerdo con el párrafo anterior, es importante señalar
que el CTCP no tiene competencia para abordar asuntos tributarios ni jurídicos
relacionados con las sociedades, como los planteados por el peticionario. Las inquietudes
en materia tributaria deben ser dirigidas a la Unidad Administrativa Especial – Dirección
de Impuestos y Aduanas Nacionales (U.A.E. DIAN), y las de índole jurídica, a un
profesional del derecho.

De acuerdo con la solicitud del peticionario, el CTCP ha emitido varios pronunciamientos
sobre el derecho de usufructo. Recomendamos revisar, entre otros, el concepto 2020-
0120, del cual destacamos lo siguiente:

“El derecho de usufructo es un derecho real que consiste en la facultad de gozar de una cosa
con cargo de conservar su forma y sustancia, y de restituir a su dueño, si la cosa no es fungible;
o con cargo de volver igual cantidad y calidad del mismo género, o de pagar su valor si la cosa
es fungible”. (Artículo 823 del Código Civil).

“(…) El tratamiento contable del contrato de usufructo bajo los marcos de información financiera
corresponderá con lo siguiente:

Tratamiento contable del nudo propietario

El nudo propietario es la persona que conserva la propiedad legal del activo, por lo que conserva
los beneficios económicos que subyacen el activo relacionados con la venta del mismo y las
apreciaciones de capital (los cambios en el valor razonable de la propiedad).

Según los marcos de información financiera, para efectos contables el nudo propietario debe
evaluar si ha transferido el control, o si conserva riesgos y beneficios significativos sobre el activo,
para determinar si se cumplen los criterios de baja en cuenta. Si no se cumplen estos criterios,
el nudo propietario continúa reconociendo el activo en sus estados financieros.

Un activo es un recurso económico presente controlado por la entidad como resultado de sucesos
pasados (párrafo 4.3 del Marco Conceptual). El siguiente es un análisis relacionado con la
definición de activo:

Criterio 
Derechos

Comentario del CTCP

El propietario legal puede vender el activo (pero no el usufructo),
puede ser utilizado como garantía frente a terceros. La propiedad
legal genera derechos para el nudo propietario.

Criterio 

Potencial de producir beneficios económicos

Comentario del CTCP

Derivados de la venta de la propiedad al finalizar el contrato de
usufructo, o antes (aunque la existencia del contrato de usufructo
puede afectar el precio de venta).
Derivados de las apreciaciones de capital sobre la propiedad.

Criterio 

Control – Dominio (2)

Comentario del CTCP

El nudo propietario controla la propiedad a través de la escritura pública que protege los derechos legales.
El nudo propietario dirige el uso del recurso económico, debido que es quién puede entregarlo
en usufructo por un tiempo limitado por toda la vida del usufructuario.

De acuerdo con lo anterior podemos concluir lo siguiente:

• El nudo propietario es quien reconoce la propiedad (inmueble entregado en usufructo) como
un activo;

• Si el usufructo se ha entregado a título gratuito a una parte relacionada, deberá revelarse dicha
transacción de conformidad con la NIC 24 o sección 33 Información a Revelar sobre Partes
Relacionadas. En este caso la propiedad no se presentará como un elemento de propiedad, planta
y equipo (debido que no se mantiene para ser usado por el propietario), ni como una propiedad
de inversión (no se mantiene para arrendar a terceros o para obtener apreciaciones de capital).

Por lo que podría tratarse como otro activo no financiero y deberá elaborase una política contable
para dicho tipo de activos.

(2) Aclaración CTCP al concepto 2020-0120: Dominio: La propiedad solo puede probarse, determinarse o evidenciarse mediante el certificado de tradición, que es el documento que demuestra quién tiene el dominio de la propiedad. Esto se debe a que la escritura, aunque es un instrumento público, debe ser presentada en la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos, donde se validan sus requisitos y se realiza el pago de los impuestos correspondientes, antes de que se registre la anotación en el certificado de tradición. Por lo tanto, es el certificado de tradición, y no la escritura, el documento que acredita el dominio de la propiedad. Cabe destacar que el término correcto desde el punto de vista legal es ‘dominio’ y no ‘control’.

• Si el usufructo se ha entregado a título oneroso a cambio de una suma única de efectivo, este
se tratará como un anticipo recibido (pasivo) por el valor presente de los flujos de efectivo
durante el tiempo del usufructo, de forma similar como si fuera un contrato de arrendamiento.

Tratamiento contable del usufructuario

Para el adecuado reconocimiento contable es fundamental que se establezca si se trata de una
transacción con o sin contraprestación (o si tiene substancia económica), o si sobre ella existen
condiciones o restricciones, estas condiciones pueden ser revisadas en el contrato y podrían
generar formar distintas de reconocimiento, por ello, el CTCP solo puede emitir directrices
generales para la contabilización de la transacción parcialmente descrita en su consulta. El
usufructuario es la persona que tiene el derecho de explotar económicamente la propiedad a
través de la suscripción de contratos de arrendamiento, o usarlo de otra manera. Del mismo
modo también es el encargado de los gastos relacionados con impuestos sobre la propiedad,
mantenimiento, gastos de administración, servicios públicos, etc.

El siguiente es un análisis relacionado con la definición de activo:

Criterio

Derechos

Comentario del CTCP

El usufructuario obtiene los ingresos derivados del contrato de
arrendamiento, menos los gastos y costos asociados con la actividad.
El contrato de usufructo y contrato de arrendamiento con terceros,
genera el derecho a recibir los flujos de efectivo del inmueble.

Criterio

Potencial de producir

Comentario del CTCP

beneficios económicos Derivados del contrato de arrendamiento con terceras personas.

Criterio

Control

Comentario del CTCP

La entidad no controla la propiedad, pero si controla el activo
generado por el contrato de arrendamiento en calidad de arrendador.

De acuerdo con lo anterior podemos concluir lo siguiente:

• El usufructuario no reconocería la propiedad (inmueble recibido en usufructo) como un activo;

• Si el usufructo se ha recibido a título gratuito de una parte relacionada, deberá revelarse dicha
transacción de conformidad con la NIC 24 o sección 33 Información a Revelar sobre Partes
Relacionadas.

• Si el usufructo se ha recibido a cambio de una suma única de efectivo, este se tratará como un
anticipo entregado o como un activo por derecho de uso por el valor presente de los flujos de
efectivo durante el tiempo del usufructo, de forma similar como si fuera un contrato de
arrendamiento en calidad de arrendatario. (…)”.Destacado fuera de texto.

Con base en la información proporcionada por la peticionaria, no queda clara la relación
existente entre la sociedad y las personas naturales con las cuales se celebra el usufructo
a título gratuito, ni la intención del contrato de mandato entre los mismos participantes.

Por lo tanto, este Consejo no puede establecer el tratamiento contable correspondiente.

En todo caso, sobre el mandato como contrato independiente, el CTCP también se ha
pronunciado en diversas ocasiones, como en el concepto 2023-0491, en la cual
manifestó:

“(…) Normalmente en un contrato de mandato, el mandatario actúa en calidad de agente y el
mandante en calidad de principal.

Cuando el mandatario actúa en calidad de agente, los ingresos recibidos por parte de este se
deben reconocer como un pasivo (ingresos recibidos en contratos de mandato, o ingresos
recibidos para terceros), y la remuneración pactada entre las partes se reconoce como un ingreso
por comisión o por los servicios de administración de contratos de mandato.

Cuando el mandato consiste en realizar una actividad o pagar en nombre del mandatario, el
reconocimiento contable de la transacción debe realizarse de acuerdo con lo pactado
contractualmente, de tal manera que en el estado de situación financiera debe identificarse
claramente las cuentas por cobrar o por pagar derivadas de contratos de mandato y los ingresos
recibidos por concepto de comisión o servicios de administración del mandato”. Subrayado fuera
de texto. (…)”.

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